Il recente ampliamento del numero di imprese da assoggettare a revisione ha reso ancora più evidente l'esigenza di declinare una metodologia di revisione delle PMI in conformità agli ISA Italia. Il Manuale illustra l'intero processo di revisione sotto il profilo temporale, dall'accettazione dell'incarico alla pianificazione e valutazione del rischio, dalla revisione delle singole voci del bilancio all'emissione del giudizio. Nella trattazione viene proposto un caso di revisione di un'ipotetica impresa, con la presentazione di carte di lavoro semplificate, partendo dall'analisi del cliente e del sistema di controllo interno fino all'emissione del giudizio sul bilancio con cui si conclude il processo. Viene inoltre approfondito il tema della revisione nelle imprese che presentano incertezze sulla continuità aziendale, reso attuale a seguito della recente riforma della crisi d'impresa.
Presentazione . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . XIX
1.
LA REVISIONE CONTABILE: INQUADRAMENTO
E APPROCCIO AL RISCHIO
1. Il ruolo dei controlli interni ed esterni nell’impresa . . . . . . . . . . . . . . . . . 1
2. Le fonti della revisione contabile ed i principi di revisione . . . . . . . . . . . . 6
3. L’obiettivo ed i concetti fondamentali della revisione contabile . . . . . . . . . . 12
4. Il modello del rischio di revisione . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 16
5. Le carte di lavoro. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 28
2.
LA PIANIFICAZIONE
1. Il processo di revisione contabile . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 37
2. Le attività preliminari . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 41
2.1. La valutazione dell’accettazione del cliente e del mantenimento dell’incarico . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 41
2.2. La proposta di incarico . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 44
3. La pianificazione . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 51
3.1. La conoscenza dell’impresa cliente . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 54
3.2. L’analisi del rischio di frode . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 60
3.2.1. Le procedure di valutazione del rischio di frode . . . . . . . . . 64
3.2.2. I controlli del revisore . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 67
3.3. L’analisi comparativa del bilancio . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 79
3.4. La valutazione dell’efficacia del sistema di controllo interno . . . . . . . . 92
3.4.1. Aspetti metodologici per la valutazione del sistema di controllo
interno . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 101
3.4.2. La lettera alla direzione sul sistema di controllo interno . . . . . 111
4. La significatività . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 114
4.1. L’analisi della rilevanza delle voci del bilancio . . . . . . . . . . . . . . . . 120
5. La definizione della strategia di revisione e del piano di revisione . . . . . . . . . 122
6. Timing del processo di revisione . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 126
7. Le verifiche periodiche. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 127
7.1. La verifica della regolarità della contabilità . . . . . . . . . . . . . . . . . . 129
7.2. La verifica della corretta rilevazione dei fatti amministrativi . . . . . . . . 135
7.3. I test di conformità sul sistema di controllo interno. . . . . . . . . . . . . 136
7.4. Il controllo dei bilanci di verifica (o situazioni infrannuali) . . . . . . . . 136
7.5. I colloqui con la direzione e con gli altri organi di governance . . . . . . 139
7.6. Verifiche periodiche e codice della crisi d’impresa . . . . . . . . . . . . . 140
7.7. Verifiche periodiche e fatturazione elettronica . . . . . . . . . . . . . . . . 142
3.
LA REVISIONE DEL BILANCIO
1. Le dichiarazioni degli amministratori . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 146
2. Gli obiettivi del revisore e le procedure per l’acquisizione dell’evidenza . . . . . 147
2.1. Elementi probativi o evidenze . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 149
2.2. Procedure di revisione. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 152
3. Il campionamento. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 156
4. La revisione dell’area clienti e vendite . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 165
4.1. La valutazione del sistema di controllo interno: i test di controllo . . . . 169
4.2. La revisione dei crediti e dei ricavi di vendita: i test di sostanza . . . . . 172
4.2.1. La circolarizzazione clienti . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 173
4.2.2. La verifica del principio di competenza economica: il test di cutoff . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 184
4.2.3. La valutazione al costo ammortizzato ed il ricalcolo del fondo
svalutazione crediti . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 186
4.3. Le altre procedure di revisione dei crediti verso clienti . . . . . . . . . . . 195
5. La revisione dell’area fornitori ed acquisti. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 196
5.1. La valutazione del sistema di controllo interno: i test di controllo . . . . 201
5.2. La revisione dei debiti e degli acquisti: i test di sostanza . . . . . . . . . . 204
5.2.1. La circolarizzazione fornitori. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 205
5.2.2. La verifica della valutazione dei debiti al costo ammortizzato . . 209
5.2.3. La verifica del principio di competenza economica: il test di cutoff . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 210
5.2.4. La ricerca di passività non registrate . . . . . . . . . . . . . . . . 210
5.3. Le altre procedure di revisione dei debiti verso fornitori . . . . . . . . . . 211
6. La revisione delle rimanenze di magazzino . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 212
6.1. La valutazione del sistema di controllo interno: i test di controllo . . . . 213
6.2. La revisione delle rimanenze di magazzino: i test di sostanza . . . . . . . 214
6.2.1. La verifica dell’esistenza . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 215
6.2.2. La verifica del principio della competenza economica: il test di
cut-off. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 218
6.2.3. La verifica della corretta valutazione . . . . . . . . . . . . . . . . 225
7. La revisione delle immobilizzazioni materiali . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 229
7.1. La valutazione del sistema di controllo interno: i test di controllo . . . . 230
7.2. La revisione delle immobilizzazioni materiali: i test di sostanza . . . . . . 232
7.3. La determinazione del valore di prima iscrizione . . . . . . . . . . . . . . 234
7.3.1. L’acquisizione delle immobilizzazioni sul mercato . . . . . . . . 234
7.3.2. La costruzione in economia . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 237
7.3.3. I contributi in conto capitale . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 239
7.3.4. Il trattamento degli interessi passivi. . . . . . . . . . . . . . . . . 240
7.4. Le valutazioni successive . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 241
7.4.1. Gli ammortamenti. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 242
7.4.2. Le perdite durevoli di valore. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 248
7.4.3. Le rivalutazioni . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 256
7.4.4. Le manutenzioni. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 264
7.4.5. La dismissione . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 265
7.5. L’acquisizione in leasing. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 265
8. La revisione delle immobilizzazioni immateriali. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 267
8.1. La valutazione del sistema di controllo interno: i test di controllo . . . . 268
8.2. La revisione delle immobilizzazioni immateriali: i test di sostanza. . . . . 268
8.3. La determinazione del costo della prima iscrizione . . . . . . . . . . . . . 270
8.3.1. Gli oneri pluriennali . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 270
8.3.2. L’avviamento. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 272
8.3.3. I beni immateriali . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 273
8.4. Le valutazioni successive . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 274
8.4.1. Gli ammortamenti. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 274
8.4.2. Le perdite durevoli di valore. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 276
9. La revisione dei titoli e delle partecipazioni. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 279
10. La revisione della cassa e delle banche . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 285
10.1. La valutazione del sistema di controllo interno: i test di controllo . . . . 285
10.2. La revisione della cassa e delle banche: i test di sostanza. . . . . . . . . . 286
10.2.1. La circolarizzazione delle banche . . . . . . . . . . . . . . . . . . 288
10.2.2. Le riconciliazioni bancarie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 291
10.2.3. La verifica dell’impostazione contabile delle ricevute bancarie
salvo buon fine. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 294
11. La revisione dei ratei e dei risconti attivi e passivi . . . . . . . . . . . . . . . . . . 296
11.1. La valutazione del sistema di controllo interno: i test di controllo . . . . 297
11.2. La revisione dei ratei e risconti: i test di sostanza . . . . . . . . . . . . . . 297
12. La revisione dei fondi rischi ed oneri . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 301
12.1. I fondi per oneri . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 302
12.2. I fondi per rischi e le « passività potenziali ». . . . . . . . . . . . . . . . . 305
13. La revisione dei derivati . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 312
14. La revisione dei debiti tributari . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 317
15. La revisione della fiscalità differita . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 320
15.1. La verifica delle condizioni per l’iscrizione delle imposte anticipate sulle
perdite . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 327
16. La revisione del personale . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 333
16.1. La valutazione del sistema di controllo interno: i test di controllo . . . . 336
16.2. La revisione del costo del lavoro: i test di sostanza . . . . . . . . . . . . . 338
17. La revisione dei finanziamenti a medio lungo termine e dei finanziamenti soci . 343
17.1. La verifica del costo ammortizzato dei finanziamenti a medio lungo
termine . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 343
17.2. La verifica dei finanziamenti soci. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 347
17.3. Le operazioni di ristrutturazione del debito . . . . . . . . . . . . . . . . . 349
18. La revisione del patrimonio netto . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 351
19. La revisione del conto economico . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 357
19.1. I componenti positivi di reddito . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 358
19.2. I componenti negativi di reddito. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 359
20. La revisione dei rapporti con le parti correlate . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 362
21. La revisione del bilancio consolidato. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 366
21.1. Il controllo dell’area di consolidamento. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 366
21.2. Il controllo sull’applicazione del metodo di consolidamento integrale . . 373
21.3. L’eliminazione delle operazioni infragruppo . . . . . . . . . . . . . . . . . 375
21.4. Il controllo sull’applicazione del metodo del patrimonio netto . . . . . . 379
21.5. Il controllo negli esercizi successivi a quello di primo consolidamento . . 379
22. La revisione del rendiconto finanziario . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 383
4.
IL COMPLETAMENTO DELLA REVISIONE
ED IL GIUDIZIO SUL BILANCIO
1. Fatti intervenuti dopo la data di chiusura dell’esercizio . . . . . . . . . . . . . . . 387
2. La discussione con gli amministratori sulle correzioni al bilancio . . . . . . . . . 393
3. Le attività di riesame finale . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 395
4. Le attestazioni della Direzione . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 396
5. Le comunicazioni con gli amministratori ed il collegio sindacale. . . . . . . . . . 404
6. Il giudizio sul bilancio . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 404
6.1. Le tipologie di giudizio . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 406
6.1.1. I rilievi . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 406
6.1.2. I richiami d’informativa. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 413
6.1.3. Gli altri aspetti. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 415
6.2. Informazioni comparative e effetti sul giudizio. . . . . . . . . . . . . . . . 417
6.3. Il giudizio di coerenza tra bilancio e relazione sulla gestione e sulla sua
conformità alle norme di legge . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 419
6.3.1. Tipologie di giudizio di coerenza . . . . . . . . . . . . . . . . . . 424
6.3.2. Relazione di revisione . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 426
6.4. La struttura del giudizio . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 426
5.
LA VERIFICA DELLA CONTINUITÀ AZIENDALE
E GLI EFFETTI SUL GIUDIZIO SUL BILANCIO
1. Il principio di continuazione dell’attività . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 439
2. Il ruolo del revisore . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 443
3. Eventi o circostanze che possono far sorgere dubbi sulla continuità . . . . . . . . 445
4. Procedure di revisione in presenza di eventi o circostanze tali da far sorgere dubbi
significativi sulla continuità aziendale . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 448
5. Aspetti operativi per la verifica dei piani industriali . . . . . . . . . . . . . . . . . 454
6. Gli effetti dell’esito della valutazione della continuità sul giudizio . . . . . . . . . 461
6.1. Utilizzo appropriato del presupposto della continuità aziendale in presenza di un’incertezza significativa . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 461
6.2. Utilizzo inappropriato del presupposto della continuità aziendale. . . . . 468
6.3. Basi alternative appropriate in mancanza dei presupposti di adozione del
going concern in bilancio civilistico . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 468
6.4. Rifiuto della direzione di effettuare o estendere la propria valutazione . . 471
6.5. Esempi di formulazione di richiami e rilievi su incertezze sulla continuitÃ
aziendale . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 472
Indice analitico . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 479
Bibliografia . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 481
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