L'attivita' di revisione contabile del bilancio con la pubblicazione degli ISA Italia ha finalmente trovato un chiaro riferimento sia tecnico sia normativo.
Dal bilancio 2016, inoltre, i revisori dovranno controllare i bilanci, redatti secondo norme civilistiche profondamente innovate a seguito del D.Lgs. n. 139/2015 ed in applicazione dei nuovi principi contabili nazionali OIC aggiornati nel corso del 2016.
Il Manuale contribuisce a sviluppare una metodologia di revisione dei bilanci delle piccole e medie imprese redatti secondo le norme civilistiche, in conformita' ai principi di revisione internazionali ISA Italia.
Il processo di revisione contabile del bilancio e' sviluppato sotto il profilo temporale, dall'accettazione dell'incarico alla pianificazione e valutazione del rischio, dalla revisione delle singole voci del bilancio alla conclusione del processo con l'emissione del giudizio.
Il Manuale, con un approccio operativo, affronta le procedure di revisione di sostanza di tutte le principali voci del bilancio, attraverso l'utilizzo di numerosi casi esemplificativi.
Per illustrare le implicazioni pratiche del processo di revisione, nella trattazione viene proposto un caso di revisione di un'ipotetica impresa, partendo dall'analisi del cliente e del sistema di controllo interno fino all'emissione del giudizio sul bilancio con cui si conclude il processo. L'obiettivo del Manuale e' di proporre una metodologia per il controllo dei bilanci delle PMI basata sui principi di revisione e non soltanto format e carte di lavoro che, pur fondamentali, costituiscono soltanto uno strumento.
Il Manuale e' rivolto ai professionisti incaricati della revisione legale, agli studenti dei corsi universitari di Professioni contabili e Business administration, dei Master in Auditing, nonche' a coloro, responsabili amministrativi o studiosi, che desiderano comprendere l'approccio adottato dai revisori.
Presentazione . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . XIX
1.
LA REVISIONE CONTABILE:
INQUADRAMENTO
E APPROCCIO AL RISCHIO
1. Il ruolo dei controlli interni ed esterni nell’impresa . . . . . . . . . . . . . . . . . 1
2. Le fonti della revisione contabile ed i principi di revisione . . . . . . . . . . . . . 6
3. Obbligatorietà delle revisione legale nelle SpA e Srl . . . . . . . . . . . . . . . . . 13
3.1. Controlli legali nelle società per azioni (Spa) . . . . . . . . . . . . . . . . . 14
3.1.1. Incarico della revisione legale al Collegio sindacale . . . . . . . . 15
3.1.2. Incarico della revisione legale al revisore unico . . . . . . . . . . 15
3.1.3. Incarico della revisione legale alla società di revisione . . . . . . 15
3.2. Controlli legali nelle società a responsabilità limitata (Srl) . . . . . . . . . 15
3.2.1. Incarico della revisione legale al Collegio sindacale/sindaco
unico . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 16
3.2.2. Incarico della revisione legale al revisore unico o alla società di
revisione . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 17
3.2.3. Nomina facoltativa . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 17
3.3. Soggetti incaricabili della revisione legale: quadro di sintesi . . . . . . . . 18
3.4. Incoerenze del nuovo “sistema” dei controlli legali . . . . . . . . . . . . . 19
3.5. Proposte di modifica (correzione) del “sistema” dei controlli legali . . . . 21
4. Le norme etiche. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 22
5. L’obiettivo ed i concetti fondamentali della revisione contabile . . . . . . . . . . 23
6. Il modello del rischio di revisione . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 26
7. Le carte di lavoro. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 35
2.
LA PIANIFICAZIONE
1. Il processo di revisione contabile . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 43
2. La valutazione dell’accettazione del cliente e del mantenimento dell’incarico . . 46
3. La proposta di incarico . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 48
4. La pianificazione . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 54
4.1. La conoscenza dell’impresa cliente . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 57
4.2. L’analisi del rischio di frode . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 62
4.2.1. Le procedure di valutazione del rischio di frode . . . . . . . . . 67
4.2.2. I controlli del revisore . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 70
4.3. L’analisi comparativa del bilancio . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 82
4.4. L’analisi della rilevanza delle voci del bilancio . . . . . . . . . . . . . . . . 95
4.5. La valutazione dell’efficacia del sistema di controllo interno . . . . . . . . 97
4.5.1. Aspetti metodologici per la valutazione del sistema di controllo
interno . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 105
4.5.2. La lettera alla direzione sul sistema di controllo interno . . . . . 115
5. La significatività. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 118
6. La definizione della strategia di revisione e del piano di revisione . . . . . . . . . 124
7. Timing del processo di revisione . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 127
8. Le verifiche periodiche. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 128
3.
LA REVISIONE DEL BILANCIO
1. Le dichiarazioni degli amministratori . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 144
2. Gli obiettivi del revisore e le procedure per l’acquisizione dell’evidenza . . . . . 145
2.1. Elementi probativi o evidenze . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 147
2.2. Procedure di revisione. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 150
3. Il campionamento. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 154
4. La revisione dell’area clienti e vendite . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 162
4.1. La valutazione del sistema di controllo interno: i test di controllo . . . . 166
4.2. La revisione dei crediti e dei ricavi di vendita: i test di sostanza . . . . . 169
4.2.1. La circolarizzazione clienti . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 170
4.2.2. La verifica del principio di competenza economica: il test di cut
off . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 181
4.2.3. Il ricalcolo del fondo svalutazione crediti . . . . . . . . . . . . . 183
4.3. Le altre procedure di revisione dei crediti verso clienti . . . . . . . . . . . 190
5. La revisione dell’area fornitori ed acquisti. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 191
5.1. La valutazione del sistema di controllo interno: i test di controllo . . . . 195
5.2. La revisione dei debiti e degli acquisti: i test di sostanza . . . . . . . . . . 198
5.2.1. La circolarizzazione fornitori. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 199
5.2.2. La verifica della valutazione dei debiti al costo ammortizzato . . 203
5.2.3. La verifica del principio di competenza economica: il test di cut
off . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 203
5.2.4. La ricerca di passività non registrate . . . . . . . . . . . . . . . . 204
5.3. Le altre procedure di revisione dei debiti verso fornitori . . . . . . . . . . 205
6. La revisione delle rimanenze di magazzino . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 205
6.1. La valutazione del sistema di controllo interno: i test di controllo . . . . 206
6.2. La revisione delle rimanenze di magazzino: i test di sostanza . . . . . . . 207
6.2.1. La verifica dell’esistenza . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 208
6.2.2. La verifica del principio della competenza economica: il test di
cut off. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 212
6.2.3. La verifica della corretta valutazione . . . . . . . . . . . . . . . . 218
7. La revisione delle immobilizzazioni materiali . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 222
7.1. La valutazione del sistema di controllo interno: i test di controllo . . . . 223
XIV Indice sommario
7.2. La revisione delle immobilizzazioni materiali: i test di sostanza . . . . . . 224
7.3. La determinazione del valore di prima iscrizione . . . . . . . . . . . . . . 226
7.3.1. L’acquisizione delle immobilizzazioni sul mercato . . . . . . . . 227
7.3.2. La costruzione in economia . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 229
7.3.3. I contributi in conto capitale . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 232
7.3.4. Il trattamento degli interessi passivi. . . . . . . . . . . . . . . . . 233
7.4. Le valutazioni successive . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 234
7.4.1. Gli ammortamenti. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 234
7.4.2. Le perdite durevoli di valore. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 240
7.4.3. Le rivalutazioni . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 247
7.4.4. Le manutenzioni. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 255
7.4.5. La dismissione . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 256
7.5. L’acquisizione in leasing. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 256
8. La revisione delle immobilizzazioni immateriali. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 258
8.1. La valutazione del sistema di controllo interno: i test di controllo . . . . 259
8.2. La revisione delle immobilizzazioni immateriali: i test di sostanza. . . . . 259
8.3. La determinazione del costo della prima iscrizione . . . . . . . . . . . . . 261
8.3.1. Gli oneri pluriennali . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 261
8.3.2. L’avviamento. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 263
8.3.3. I beni immateriali . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 264
8.4. Le valutazioni successive . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 265
8.4.1. Gli ammortamenti. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 265
8.4.2. Le perdite durevoli di valore. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 267
9. La revisione dei titoli e delle partecipazioni. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 270
10. La revisione della cassa e delle banche . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 276
10.1. La valutazione del sistema di controllo interno: i test di controllo . . . . 276
10.2. La revisione della cassa e delle banche: i test di sostanza. . . . . . . . . . 277
10.2.1. La circolarizzazione delle banche . . . . . . . . . . . . . . . . . . 279
10.2.2. Le riconciliazioni bancarie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 282
10.2.3. La verifica dell’impostazione contabile delle ricevute bancarie
salvo buon fine. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 285
11. La revisione dei ratei e dei risconti attivi e passivi . . . . . . . . . . . . . . . . . . 288
11.1. La valutazione del sistema di controllo interno: i test di controllo . . . . 288
11.2. La revisione dei ratei e risconti: i test di sostanza . . . . . . . . . . . . . . 289
12. La revisione dei fondi rischi ed oneri . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 292
12.1. I fondi per oneri . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 293
12.2. I fondi per rischi e le « passività potenziali ». . . . . . . . . . . . . . . . . 297
13. La revisione dei derivati . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 303
14. La revisione dei debiti tributari . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 308
15. La revisione della fiscalità differita . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 311
15.1. La verifica delle condizioni per l’iscrizione delle imposte anticipate sulle
perdite . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 318
16. La revisione del personale . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 324
16.1. La valutazione del sistema di controllo interno: i test di controllo . . . . 327
16.2. La revisione del costo del lavoro: i test di sostanza . . . . . . . . . . . . . 330
17. La revisione dei finanziamenti a medio lungo termine e dei finanziamenti soci . 334
17.1. La verifica del costo ammortizzato dei finanziamenti a medio lungo
termine . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 334
17.2. La verifica dei finanziamenti soci. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 338
Indice sommario XV
17.3. Le operazioni di ristrutturazione del debito . . . . . . . . . . . . . . . . . 340
18. La revisione del patrimonio netto . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 343
19. La revisione del conto economico . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 349
19.1. I componenti positivi di reddito . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 350
19.2. I componenti negativi di reddito. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 351
20. La revisione dei rapporti con le parti correlate . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 354
21. La revisione del bilancio consolidato. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 358
21.1. Il controllo dell’area di consolidamento. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 358
21.2. Il controllo sull’applicazione del metodo di consolidamento integrale . . 365
21.3. L’eliminazione delle operazioni infragruppo . . . . . . . . . . . . . . . . . 367
21.4. Il controllo sull’applicazione del metodo sintetico di consolidamento . . 371
21.5. Il controllo negli esercizi successivi a quello di primo consolidamento . . 371
22. La revisione del rendiconto finanziario . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 375
4.
IL COMPLETAMENTO DELLA REVISIONE
ED IL GIUDIZIO SUL BILANCIO
1. Fatti intervenuti dopo la data di chiusura dell’esercizio . . . . . . . . . . . . . . . 377
2. La discussione con gli amministratori sulle correzioni al bilancio . . . . . . . . . 383
3. Le attività di riesame finale . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 385
4. Le attestazioni della Direzione . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 386
5. Le comunicazioni con gli amministratori ed il collegio sindacale. . . . . . . . . . 391
6. Il giudizio sul bilancio . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 392
6.1. Le tipologie di giudizio . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 394
6.1.1. I rilievi . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 394
6.1.2. I richiami d’informativa. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 401
6.1.3. Gli altri aspetti. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 403
6.2. Informazioni comparative e effetti sul giudizio. . . . . . . . . . . . . . . . 405
6.3. Il giudizio di coerenza tra bilancio e relazione sulla gestione e sulla sua
conformità alle norme di legge . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 407
6.3.1. Tipologie di giudizio di coerenza . . . . . . . . . . . . . . . . . . 409
6.3.2. Giudizio sulla conformità della relazione sulla gestione alle
norme di legge . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 411
6.3.3. Relazione di revisione . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 413
6.4. La struttura del giudizio . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 413
5.
LA VERIFICA DELLA CONTINUITÀ AZIENDALE
E GLI EFFETTI SUL GIUDIZIO SUL BILANCIO
1. Il principio di continuazione dell’attività . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 423
2. Il ruolo del revisore . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 426
3. Eventi o circostanze che possono far sorgere dubbi sulla continuità. . . . . . . . 427
4. Procedure di revisione in presenza di eventi o circostanze tali da far sorgere dubbi
significativi sulla continuità aziendale. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 430
XVI Indice sommario
5. Aspetti operativi per la verifica dei piani industriali . . . . . . . . . . . . . . . . . 433
6. Gli effetti dell’esito della valutazione della continuità sul giudizio . . . . . . . . . 440
6.1. Utilizzo appropriato del presupposto della continuità aziendale in presenza
di un’incertezza significativa . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 440
6.2. Utilizzo inappropriato del presupposto della continuità aziendale. . . . . 446
6.3. Basi alternative appropriate in mancanza dei presupposti di adozione del
going concern in bilancio civilistico . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 447
6.4. Rifiuto della direzione di effettuare o estendere la propria valutazione . . 451
6.5. Esempi di formulazione di richiami e rilievi su incertezze sulla continuità
aziendale . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 452
Indice analitico . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 457
Bibliografia . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 459
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