INDICE SOMMARIO PARTE PRIMA PROFILI GENERALI CAPITOLO 1 PREMESSA: LA RISCOSSIONE DEI CREDITI TRIBUTARI E LA TUTELA DEL CONTRIBUENTE 1 Il bilanciamento dei valori costituzionali ......................................................... 3 2 (Segue). L’evoluzione della giurisprudenza costituzionale ...................... 5 3 Il contributo della Corte di cassazione ............................................................. 8 4 La problematicità intrinseca della questione ................................................. 10 CAPITOLO 2 RISCOSSIONE E COOPERAZIONE INTERNAZIONALE 1 Premessa ....................................................................................................................... 13 2 La disciplina eurounitaria in materia di assistenza e cooperazione tra Amministrazioni Finanziarie .................................................................................. 15 3 Il campo di applicazione oggettivo e soggettivo della Direttiva 2010/ 24/UE: identificazione delle Autorità coinvolte e meccanismi di recupero dei crediti tributari .......................................................................................... 17 4 Sedi giurisdizionali e strumenti di tutela del debitore ............................... 21 5 Attuazione del contraddittorio endo-procedimentale con il debitore . 25 CAPITOLO 3 I SOGGETTI PREPOSTI ALL’ATTIVITÀ DI RISCOSSIONE DEI TRIBUTI 1 Il nuovo riscossore dopo la riforma di cui al d.l. n. 193 del 2016 .......... 27 1.1 Premessa .......................................................................................................... 27 V 1.2 Conseguenze immediate e delicate sul sistema: il patrocinio del riscossore nel processo tributario .................................................. 29 2 Le tesi interpretative a fronte di soluzioni giuridiche contrapposte ... 35 3 Conseguenze sull’applicabilità dell’art. 11 del d.lgs. n. 546 del 1992 . 37 4 La norma interpretativa di cui al d.l. n. 34 del 2019 ................................... 39 5 La riscossione dei tributi locali dopo il 1° luglio 2017 ............................... 46 6 Allineamento degli Enti locali all’Amministrazione Finanziaria erariale a seguito dell’allargamento del campo di applicazione dell’accertamento “esecutivo” o “impoesattivo” ................................................................ 49 7 Riscossione frazionata in corso di giudizio come favor per i tributi locali e distonia nel sistema .................................................................................. 51 PARTE SECONDA GLI ATTI DEL PROCEDIMENTO DI RISCOSSIONE CAPITOLO 4 IL RUOLO 1 Premessa ....................................................................................................................... 57 2 Sottoscrizione ............................................................................................................. 59 3 L’estratto di ruolo ...................................................................................................... 60 4 Tipologie di ruoli ......................................................................................................... 62 4.1 Ruoli provvisori e ruoli definitivi .............................................................. 62 4.2 Ruoli ordinari e ruoli straordinari ............................................................ 63 5 Impugnabilità del ruolo e dell’estratto di ruolo ............................................. 69 CAPITOLO 5 L’ACCERTAMENTO “ESECUTIVO” O “IMPOESATTIVO” 1 La riscossione tributaria nel contesto Costituzionale ed Eurounitario . 77 2 La rilevanza dello statuto dei diritti del contribuente di cui alla l. n. 212 del 2000 ......................................................................................................................... 81 3 Definizione alla luce del diritto interno ............................................................ 84 4 Centralità del titolo esecutivo in relazione alle forme dell’esecuzione, sia essa fondata sull’accertamento esecutivo, sia sul ruolo .................... 86 5 La riscossione a mezzo ruolo: manifestazione della pretesa ed atti che la veicolano (o non la veicolano) ................................................................ 90 6 La cartella di pagamento: cenni alla funzione procedimentale e processuale e rinvio ......................................................................................................... 95 INDICE VI 7 La riscossione per mezzo dell’accertamento “esecutivo” o “impoesattivo”: la riforma del 2011 .................................................................................. 97 8 “Nuova” rilevanza della notifica dell’avviso di accertamento esecutivo e delle comunicazioni successive ...................................................................... 102 9 Affidamento al riscossore dell’avviso di accertamento esecutivo e prosecuzione della procedura: questioni aperte ......................................... 108 CAPITOLO 6 LA CARTELLA DI PAGAMENTO 1 Premessa: il quadro normativo ............................................................................ 113 2 Rilevanza essenziale dei vizi propri della cartella e momento di manifestazione della pretesa tributaria ...................................................................... 115 3 Contenuto della cartella ed onere di motivazione ...................................... 118 4 La motivazione della cartella nelle sue articolazioni secondo un approccio casistico ........................................................................................................ 121 5 Vizi della cartella e vizi “tradizionali” dell’atto amministrativo nella loro complessa relazione ai sensi della l. n. 241 del 1990 ....................... 123 6 Cartella di pagamento e principio del contraddittorio endoprocedimentale: obbligo di invio del c.d. “avviso bonario” e invalidità della cartella di pagamento ................................................................................... 131 7 Cartella di pagamento emessa in difetto dei presupposti legali. Relazione con l’autonomo potere di accertamento tributario e casi di iscrizione a ruolo straordinaria ............................................................................. 136 8 Omesso preventivo invio dell’avviso “bonario” e determinazione delle sanzioni .......................................................................................................................... 141 CAPITOLO 7 INTIMAZIONE DI PAGAMENTO, ISCRIZIONE IPOTECARIA E FERMO AMMINISTRATIVO NEL CONTESTO DELLA TEMPESTIVA RISCOSSIONE DEI TRIBUTI 1 L’intimazione di pagamento ................................................................................. 143 1.1 Funzione e disciplina dell’atto ................................................................. 143 2 Centralità del contraddittorio anche in sede di iscrizione ipotecaria .. 145 3 Il procedimento di iscrizione di ipoteca e conseguenze nel caso di mancata notifica del preavviso ............................................................................ 149 4 Caratteri dell’ipoteca e requisiti sostanziali per la sua iscrizione .......... 151 5 Requisiti procedimentali e tutela del contribuente .................................... 154 INDICE VII 6 Impugnabilità dell’atto di iscrizione ipotecaria non preceduto dal preavviso ........................................................................................................................ 161 7 Ipoteca per crediti tributari e iscrivibilità della stessa su beni conferiti in fondo patrimoniale ............................................................................................... 163 8 Il c.d. “fermo amministrativo” ............................................................................... 166 9 Il procedimento .......................................................................................................... 167 10 Termine di riscossione coattiva della pretesa di tributi erariali e locali ... 168 PARTE TERZA VICENDE DEL PROCEDIMENTO DI RISCOSSIONE CAPITOLO 8 LA RATEIZZAZIONE NELLA FASE DELLA RISCOSSIONE 1 Fattispecie di applicazione della rateizzazione o dilazione di pagamento ............................................................................................................................. 175 2 Effetti e condizioni di applicazione della rateizzazione ............................ 183 3 Riscossione provvisoria e iscrizione a ruolo straordinaria ex art. 15-bis d.P.R. n. 602 del 1973 .............................................................................................. 188 4 Le Direttive del Riscossore: contenuto e applicazione ai fini della concessione della rateizzazione del debito tributario ............................... 191 5 La tutela del contribuente di fronte al diniego di rateizzazione del Riscossore ..................................................................................................................... 195 6 La decadenza dal beneficio e la ragioni ostative alla sua concessione ...................................................................................................................................... 198 CAPITOLO 9 LA RISCOSSIONE NEL CORSO DEL GIUDIZIO 1 Premessa ....................................................................................................................... 201 2 La riscossione frazionata ........................................................................................ 203 2.1 Tributi locali ..................................................................................................... 207 2.1.1 ICI ed IMU ........................................................................................ 208 2.1.2 Tassa sui rifiuti ............................................................................... 211 2.1.3 Imposta comunale sulla pubblicità ...................................... 214 2.2 Dazi doganali ................................................................................................... 214 3 Riscossione dopo il giudizio di primo grado: il problema della tutela cautelare in appello .................................................................................................. 216 3.1 Il sistema originario del d.lgs. n. 546 del 1992 ................................. 217 INDICE VIII 3.1.1 La tesi volta ad escludere la sussistenza di un potere di inibitoria in capo alla commissione tributaria regionale .. 217 3.1.2 La tesi favorevole alla sussistenza della tutela cautelare in appello ................................................................................... 221 3.1.3 L’intervento della corte costituzionale ............................... 223 3.2 L’intervento del legislatore ordinario con il d.lgs. n. 156 del 2015 ................................................................................................................... 226 4 Definizione del giudizio e rimborso al contribuente delle somme corrisposte in eccedenza .............................................................................................. 228 CAPITOLO 10 LA RISCOSSIONE DEI CREDITI TRIBUTARI NEL CASO DI PROCEDURA CONCORSUALE A CARICO DEL DEBITORE 1 La riscossione coattiva tributaria e la normativa concorsuale ............... 235 2 Il fallimento: cenni minimi ..................................................................................... 237 3 La legittimazione dell’agente della riscossione nel fallimento .............. 239 4 Il ricorso per la dichiarazione di fallimento ..................................................... 240 5 Il presupposto per la dichiarazione di fallimento ......................................... 240 6 Il requisito soggettivo (r.d. n. 267/1942) ......................................................... 241 6.1 L’imprenditore individuale ........................................................................ 241 6.2 Le società commerciali .............................................................................. 243 6.3 I poteri dell’agente della riscossione .................................................... 243 7 L’ammissione dei crediti al passivo: fallimento e riscossione coattiva tributaria ........................................................................................................................ 244 8 La liquidazione giudiziale (d.lgs. n. 14/2019) ................................................ 247 9 L’imprenditore soggetto a liquidazione giudiziale ...................................... 248 10 I presupposti della liquidazione giudiziale ...................................................... 250 11 La prevenzione: le procedure di allerta ............................................................ 252 12 La procedura di liquidazione giudiziale: cenni .............................................. 253 13 La liquidazione giudiziale e l’agente della riscossione ............................... 255 14 Il concordato nella disciplina fallimentare e nella riscossione coattiva tributaria ........................................................................................................................ 256 15 Le procedure di concordato di cui al d.lgs. 14/2019 e la riscossione coattiva tributaria ....................................................................................................... 259 INDICE IX PARTE QUARTA L’ESPROPRIAZIONE FORZATA TRIBUTARIA CAPITOLO 11 L’ESECUZIONE FORZATA PER CREDITI TRIBUTARI 1 Premessa ....................................................................................................................... 265 2 Natura ............................................................................................................................. 268 2.1 La tesi classica della natura amministrativa ...................................... 268 2.2 La tesi della natura giurisdizionale ........................................................ 271 2.3 La tesi intermedia ......................................................................................... 274 3 I principali provvedimenti dell’agente della riscossione: il pignoramento e l’ordine di vendita .................................................................................... 275 4 (Segue). La surroga ................................................................................................... 277 CAPITOLO 12 ESPROPRIAZIONE MOBILIARE 1 L’espropriazione mobiliare quale forma di esercizio dell’esecuzione coattiva tributaria ....................................................................................................... 279 2 Gli atti preparatori dell’espropriazione forzata tributaria .......................... 281 3 Il pignoramento mobiliare ..................................................................................... 282 4 Il procedimento di espropriazione mobiliare ................................................. 289 5 Assegnazione e vendita .......................................................................................... 293 CAPITOLO 13 ESPROPRIAZIONE FORZATA DI BENI MOBILI REGISTRATI 1 Assenza di una disciplina dedicata ..................................................................... 297 2 Esecuzione forzata su autoveicoli ...................................................................... 298 2.1 Gli autoveicoli: da beni mobili a beni mobili registrati .................. 298 2.2 Uno strumento alternativo: l’art. 521-bis c.p.c. ................................ 299 2.3 Le diverse forme di pignoramento di veicoli a motore e l’esecuzione coattiva fiscale .............................................................................. 300 3 Espropriazione forzata di navi e aeromobili ................................................... 317 3.1 Riscossione coattiva di crediti tributari e normativa speciale per le navi e gli aeromobili ................................................................................ 317 3.2 Codice della navigazione, codice di procedura civile e d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602 ............................................................................. 318 3.3 Codice della navigazione e giurisdizione italiana ............................ 319 3.4 I beni oggetto di pignoramento: navi, galleggianti, loro parti .... 321 INDICE X 3.5 I beni oggetto di pignoramento: l’aeromobile e le sue pertinenze ......................................................................................................................... 323 3.6 Beni non pignorabili: navi e galleggianti ............................................. 324 3.7 Beni non pignorabili: aeromobili ............................................................. 326 3.8 Competenza per la procedura esecutiva ............................................ 327 3.9 I soggetti passivi dell’esecuzione ........................................................... 328 3.10 Codice della navigazione e d.P.R. n. 602/1973: normativa applicabile ............................................................................................................. 330 3.11 Il pignoramento di navi e aeromobili. Normativa di riferimento ... 332 3.12 Il pignoramento di aeromobili, loro parti e pertinenze ................. 337 3.13 L’amministrazione della nave o dell’aeromobile ............................. 337 3.14 La procedura di esecuzione ..................................................................... 340 3.15 L’opposizione all’esecuzione ................................................................... 342 3.16 L’opposizione agli atti esecutivi .............................................................. 343 3.17 L’opposizione di terzo ................................................................................. 343 3.18 Sospensione ed estinzione della riscossione coattiva relativa a navi e aeromobili ........................................................................................... 344 CAPITOLO 14 IL PIGNORAMENTO PRESSO TERZI 1 Il pignoramento presso terzi nell’espropriazione forzata ordinaria ..... 347 2 Il pignoramento presso terzi nella riscossione esattoriale: l’ordine di pagamento diretto .................................................................................................... 355 3 Confronto con il pignoramento presso terzi disciplinato dal codice di procedura civile .......................................................................................................... 358 4 Limiti di pignorabilità ................................................................................................ 363 5 Opposizioni esecutive .............................................................................................. 365 CAPITOLO 15 ESPROPRIAZIONE IMMOBILIARE 1 L’espropriazione immobiliare nel modello di cui al codice di procedura civile ........................................................................................................................... 373 2 Espropriazione immobiliare ordinaria ed espropriazione tributaria: aspetti comuni e divergenze ................................................................................ 377 3 Il giudice dell’esecuzione e il “concessionario” ............................................ 381 4 Il pignoramento immobiliare nell’espropriazione tributaria: l’avviso al debitore .......................................................................................................................... 382 5 L’avviso riguardante la conversione del pignoramento ............................ 390 6 L’avvertimento relativo all’opposizione all’esecuzione ............................. 392 INDICE XI 7 La conversione e la riduzione del pignoramento ........................................ 394 7.1 Trascrizione dell’atto di pignoramento ............................................... 396 8 Notificazione dell’atto di pignoramento .......................................................... 400 9 Le condizioni ostative all’espropriazione immobiliare fiscale ................. 402 10 L’ipoteca come atto necessariamente preordinato all’espropriazione immobiliare tributaria .............................................................................................. 408 11 L’oggetto del pignoramento immobiliare ....................................................... 411 11.1 I beni immobili ................................................................................................ 411 11.2 L’estensione del pignoramento immobiliare (art. 2912 c.c.) ..... 414 11.3 Le pertinenze .................................................................................................. 415 11.4 Beni immobili con vincolo di destinazione: art. 2645-ter ............ 417 11.5 Beni immobili con vincolo di destinazione: il trust ......................... 418 11.6 Beni immobili con vincolo di destinazione: il fondo patrimoniale ........................................................................................................................... 419 11.7 Beni immobili con vincolo di destinazione: art. 2929-bis c.c. .... 421 11.8 Beni oggetto della comunione legale tra coniugi ........................... 423 11.9 L’immobile assegnato al coniuge nella separazione e nel divorzio ........................................................................................................................ 425 11.10 Beni ereditari ................................................................................................... 427 11.11 Immobili abusivi ............................................................................................. 428 11.12 Immobili di interesse storico e artistico .............................................. 429 11.13 Pignoramento di diritti reali parziari ..................................................... 430 12 Trascrizione del pignoramento e usucapione ............................................... 431 13 Limitazione dell’espropriazione ........................................................................... 433 14 Intervento ..................................................................................................................... 434 15 La custodia dell’immobile pignorato ................................................................. 437 16 Pubblicazione dell’avviso di vendita .................................................................. 442 17 Prezzo base per la vendita all’incanto ............................................................... 444 18 Cauzione ........................................................................................................................ 445 19 Vendita all’incanto dell’immobile pignorato .................................................. 446 20 Offerte per persona da nominare. Offerte in aumento dopo l’incanto . 448 21 Vendita ad opera del debitore .............................................................................. 451 22 Aggiudicazione, versamento del prezzo, distribuzione della somma ricavata ........................................................................................................................... 451 23 Assegnazione allo Stato .......................................................................................... 453 CAPITOLO 16 OPPOSIZIONE ALL’ESECUZIONE 1 Premessa ....................................................................................................................... 455 2 Il sistema originario del Testo Unico sulla riscossione .............................. 465 INDICE XII 3 Le successive modifiche normative .................................................................. 469 4 I nodi irrisolti e la sentenza n. 114 del 2018 della Corte Costituzionale . 472 5 La successiva giurisprudenza di legittimità .................................................... 478 CAPITOLO 17 OPPOSIZIONE AGLI ATTI ESECUTIVI 1 Giudice ordinario e Commissioni tributarie .................................................... 481 2 Opposizione agli atti esecutivi nell’esecuzione ordinaria e nell’esecuzione coattiva tributaria .......................................................................................... 486 3 La proposizione dell’opposizione ....................................................................... 488 4 Il procedimento .......................................................................................................... 490 5 L’udienza di comparizione ..................................................................................... 492 6 La prosecuzione del giudizio ................................................................................ 494 7 Non impugnabilità della sentenza ...................................................................... 495 CAPITOLO 18 L’OPPOSIZIONE DI TERZI 1 L’opposizione di terzi: nozione e ambito applicativo ................................. 497 2 La legittimazione attiva ........................................................................................... 499 3 La legittimazione passiva ....................................................................................... 500 4 Il termine di proposizione dell’opposizione ................................................... 501 5 Il ricorso e la fase sommaria .................................................................................. 502 6 Il giudizio di merito ................................................................................................... 503 7 La prova del diritto del terzo ................................................................................. 503 Indice analitico ...................................................................................................................... 507